一、甲供工程的界定
36號(hào)文指出，甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。理解這個(gè)界定，要把握以下幾個(gè)要點(diǎn)：
第一，不分新老項(xiàng)目，合同或者招標(biāo)文件只要有甲供條款，工程承包方均可選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
第二，甲供比例沒(méi)有限制，即無(wú)論發(fā)包方甲供比例高低，均屬于甲供工程。
第三，甲供的對(duì)象既包括設(shè)備、材料，也包括動(dòng)力，常見(jiàn)的動(dòng)力為電力。
第四，工程發(fā)包方既包括通常為房地產(chǎn)企業(yè)的建設(shè)方，也包括通常為施工企業(yè)的總包方。
二、甲供工程的類(lèi)型
（一）差額模式
發(fā)包方在合同中約定材料、設(shè)備、動(dòng)力由發(fā)包方采購(gòu)，結(jié)算時(shí)承包方經(jīng)營(yíng)額不包括材料、設(shè)備、動(dòng)力價(jià)款，即承包方的承包范圍和產(chǎn)值收入均不含甲供部分。
例1：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商A與施工企業(yè)B在總承包合同中約定，總承包合同價(jià)款為8000萬(wàn)元，價(jià)款中不包括工程所需4000萬(wàn)元鋼材，所需鋼材由A采購(gòu)后交B用于本工程，鋼材對(duì)應(yīng)的工程款計(jì)量、支付及最終結(jié)算均與B無(wú)關(guān)。
（二）總額模式
發(fā)包方在合同中約定，相應(yīng)材料、設(shè)備、動(dòng)力屬于承包方承包范圍，但由發(fā)包方負(fù)責(zé)采購(gòu)，供應(yīng)商將發(fā)票開(kāi)給發(fā)包方，然后將相應(yīng)材料交由承包方使用，結(jié)算時(shí)承包方經(jīng)營(yíng)額包括此部分材料、設(shè)備、動(dòng)力價(jià)款，即承包方的承包范圍和產(chǎn)值收入均包含甲供部分。
例2：某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商A與施工企業(yè)B在總承包合同中約定，總承包合同價(jià)款為12000萬(wàn)元，其中鋼材價(jià)款4000萬(wàn)元，鋼材由A采購(gòu)后交B用于本工程，用以抵頂甲方欠乙方工程款，其余8000萬(wàn)元由A以貨幣資金形式支付給B。
三、甲供工程稅務(wù)處理
甲供是工程建設(shè)領(lǐng)域的常見(jiàn)現(xiàn)象，營(yíng)業(yè)稅法和增值稅法均對(duì)此做了專門(mén)規(guī)定。
（一）營(yíng)業(yè)稅規(guī)定
《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款?！敦?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2003〕16號(hào)）文件規(guī)定：建筑安裝工程的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值，具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉。
因此，對(duì)施工企業(yè)承建的建筑工程，不管合同價(jià)款如何簽訂，會(huì)計(jì)上如何核算，除省級(jí)地稅機(jī)關(guān)公布的設(shè)備名單外，甲方所供的材料均應(yīng)全額計(jì)入乙方營(yíng)業(yè)額，繳納營(yíng)業(yè)稅，開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。
上例1中，施工企業(yè)B應(yīng)就8000萬(wàn)元繳納營(yíng)業(yè)稅，并向A開(kāi)具8000萬(wàn)元的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。
（二）增值稅規(guī)定
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局貨物與勞務(wù)司《營(yíng)改增培訓(xùn)參考資料》第460頁(yè)的表述，明確甲供材不作為建筑業(yè)的稅基。根據(jù)該資料上下文，將甲供工程增值稅規(guī)定歸納總結(jié)如下：
第一，甲供材不作為建筑業(yè)稅基，針對(duì)的是差額甲供模式。換言之，增值稅改進(jìn)了營(yíng)業(yè)稅的不合理規(guī)定，明確在差額甲供模式下，施工企業(yè)的銷(xiāo)售額不包括甲供部分，僅就合同承包范圍計(jì)交增值稅，開(kāi)具增值稅發(fā)票。
上例1中，施工企業(yè)B只就4000萬(wàn)元部分繳納增值稅，向A開(kāi)具4000萬(wàn)元的增值稅發(fā)票。
第二，總額甲供模式下，施工企業(yè)的銷(xiāo)售額應(yīng)包括甲供部分，在此模式下，甲供材料相當(dāng)于甲方以材料抵頂所欠施工企業(yè)工程款，甲乙雙方的甲供業(yè)務(wù)均可細(xì)分為兩筆：一是甲方銷(xiāo)售材料，應(yīng)當(dāng)按適用稅率計(jì)交增值稅，并向乙方開(kāi)具增值稅發(fā)票，乙方采購(gòu)材料，取得增值稅發(fā)票；二是甲方支付乙方工程款，乙方收取工程款，乙方應(yīng)就此部分按適用稅率或征收率計(jì)交增值稅，并向甲方開(kāi)具增值稅發(fā)票。
上例2中，施工企業(yè)B應(yīng)就12000萬(wàn)元向A開(kāi)具增值稅發(fā)票，其中的4000萬(wàn)元鋼材款，甲方應(yīng)按照17%計(jì)交增值稅，同時(shí)向B企業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票。
四、總結(jié)與建議
第一，與營(yíng)業(yè)稅體系不同，增值稅把甲供分為兩種模式，對(duì)應(yīng)于不同的稅基，總額模式下的銷(xiāo)售額為總額，差額模式下的銷(xiāo)售額為差額。需要指出的是，這兩種甲供模式，施工企業(yè)均可選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
第二，對(duì)于差額甲供模式，施工企業(yè)甲供部分沒(méi)有對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，建議選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，并向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)備。
第三，對(duì)于總額甲供模式，施工企業(yè)應(yīng)與甲方及時(shí)充分溝通，在甲方承諾提供增值稅專用發(fā)票的前提下，可以選用一般計(jì)稅方法；否則，應(yīng)選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。在施工企業(yè)選用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的情況下，相當(dāng)于放棄了抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的權(quán)利。
