營業(yè)稅時(shí)期，房地產(chǎn)企業(yè)在預(yù)收房款時(shí)，即達(dá)到營業(yè)稅納稅義務(wù)時(shí)間，在不動(dòng)產(chǎn)所在地申報(bào)繳納營業(yè)稅。營改增后，房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收房款，未達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)間，只是需要在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅。但如果對(duì)預(yù)收款開具了發(fā)票，則達(dá)到了納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，需要在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)增值稅，當(dāng)然現(xiàn)在很多地方政策對(duì)預(yù)收房款要求不開發(fā)票不申報(bào)等，這個(gè)要注意賬務(wù)處理是不同的。最終確認(rèn)收入時(shí)，還需要計(jì)提增值稅，如何即反應(yīng)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，又帳表相符，賬務(wù)核算又簡(jiǎn)便易行，就此筆者談?wù)勛约旱挠^點(diǎn)。以一般納稅人房地產(chǎn)企業(yè)選擇一般計(jì)稅方式為例：
1、預(yù)收房款111萬元，并開具發(fā)票
借：銀行存款 111
貸：預(yù)收賬款——已開票 111
2、在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳增值稅
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——未交增值稅 3（111÷1.11×3%）
貸：銀行存款 3
文件依據(jù)： （國家稅務(wù)總局2016年第18號(hào)）
應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%
適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照11%的適用稅率計(jì)算；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的征收率計(jì)算。
3、在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)
借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅款 11（111÷1.11×11%）
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 11
文件依據(jù)：財(cái)稅2016年36號(hào)文件規(guī)定，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。開具了發(fā)票，應(yīng)在機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)增值稅。
說明：對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)收款，現(xiàn)在很多地方政策，一般要求不開具發(fā)票，或者開具零稅率發(fā)票，或者只預(yù)繳稅款不申報(bào)，這些情況下，就不需做以上分錄，后續(xù)也不需沖銷上述分錄。而是待達(dá)到納稅義務(wù)一并申報(bào)時(shí)賬務(wù)處理。本文主要涉及在預(yù)收房款開具發(fā)票申報(bào)時(shí)對(duì)重復(fù)計(jì)稅的賬務(wù)處理。
說明，這里的“其他應(yīng)收款”科目，是筆者個(gè)人的建議。原因是如果沖減預(yù)收賬款，則將預(yù)收賬款沖成不含稅價(jià)，一是不好對(duì)賬，二是非常容易混亂，這也是在實(shí)踐中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)。當(dāng)然也可選擇適合自己企業(yè)的處理方式。
4、取得進(jìn)項(xiàng)稅2萬元。
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 2
貸：應(yīng)付賬款等 2
5、轉(zhuǎn)出未交增值稅
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 9（11-2）
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——未交增值稅 9
說明：房地產(chǎn)企業(yè)在預(yù)收房款開具發(fā)票時(shí)，即達(dá)到了增值稅納稅義務(wù)時(shí)間，筆者認(rèn)為此時(shí)即可計(jì)算扣除預(yù)收房款對(duì)應(yīng)的土地款，為行文簡(jiǎn)便，土地扣除放在后面一起處理，結(jié)果是一致的，特此說明。
6、繳納增值稅
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——未交增值稅 6（9-3）
貸：銀行存款 6
共應(yīng)繳納增值稅=11-2=9萬元；預(yù)繳了3萬元，補(bǔ)繳了6萬元，合計(jì)繳納9萬元，核對(duì)相符。
7、實(shí)現(xiàn)收入，假設(shè)房款為333萬元。
借：應(yīng)收賬款 333萬
貸：主營業(yè)務(wù)收入 300
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 33
借：預(yù)收賬款——已開票 111
貸：應(yīng)收賬款 111
說明：預(yù)收賬款和應(yīng)收賬款互相沖銷，是筆者個(gè)人的建議，主要是因?yàn)橹笮枰獩_銷因預(yù)收房款重復(fù)計(jì)提的增值稅，按照預(yù)收賬款的余額可以有一個(gè)核對(duì)的關(guān)系。
8、土地款差額扣除
計(jì)算的可以差額扣除的土地款為33.3萬元。
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項(xiàng)稅額） 3.3（33.3÷1.11×11%）
貸：主營業(yè)務(wù)成本——土地成本 3.3
9、沖銷重復(fù)計(jì)提的增值稅
借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅款 -11
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） -11
可借鑒以下公式：
應(yīng)沖銷的稅額=（預(yù)收賬款期末余額-預(yù)收賬款期初余額）÷1.11×11%
=（0-111）÷1.11×11%=-11
如果預(yù)收賬款（已開票）期末余額大于期初余額，說明應(yīng)補(bǔ)提增值稅。
說明：雖然收入為300萬元，銷項(xiàng)稅額為33萬元，但開具發(fā)票只能開具222萬元（333-111），銷項(xiàng)稅額為22萬元。因之前已經(jīng)開具了111萬元的發(fā)票。申報(bào)表中的銷項(xiàng)稅額為22萬元，賬務(wù)上的銷項(xiàng)稅額也是22萬元，帳表相符。
10、轉(zhuǎn)出未交增值稅
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 18.7（33-11-3.3）
貸：應(yīng)繳稅費(fèi)——未交增值稅 18.7
繳納增值稅：
借：應(yīng)繳稅費(fèi)——未交增值稅 18.7
貸：銀行存款 18.7
統(tǒng)算：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅33-進(jìn)項(xiàng)稅2-土地扣除3.3=27.7萬元；
預(yù)繳增值稅3+補(bǔ)繳增值稅6+繳納增值稅18.7=27.7萬元
核對(duì)相符。
