一般而言，納稅人只要提供真實(shí)、合法、有效憑據(jù)，方可在稅前扣除。但是，并不是只要取得發(fā)票就可以稅前扣除，還要注意相關(guān)特殊的稅收規(guī)定。因此，對(duì)于稅法有特殊規(guī)定的，即使取得合法有效憑證，也要按照稅法規(guī)定進(jìn)行扣除。也就是說，支付成本費(fèi)用事項(xiàng)，即使取得合法憑證稅前扣除也不可任性。筆者依據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策法規(guī)，總結(jié)歸納出十七種支付事項(xiàng)，即使取得了合法憑證，也不得在稅前扣除，提供給納稅人在2015年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)參考和借鑒。
一、公益性捐贈(zèng)超出限定范圍的憑據(jù)
近幾年，國家出臺(tái)了一系列新的鼓勵(lì)捐贈(zèng)稅前扣除的優(yōu)惠政策，對(duì)企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人等社會(huì)力量，通過非營利性的社會(huì)團(tuán)體和國家機(jī)關(guān)的特殊情況下公益性捐贈(zèng)，在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，可以全額在當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額中扣除。同時(shí)，稅收政策還規(guī)定了十種情形的企業(yè)公益性捐贈(zèng)，不允許稅前扣除。包括：超過年度利潤總額12%限額的，未取得法定扣除憑據(jù)的，直接捐贈(zèng)給個(gè)人或單位的，不在捐贈(zèng)支出名單內(nèi)或不屬于名單所屬年度的，公益性捐贈(zèng)逾期支出的，納稅申報(bào)證明材料不全的，各種贊助性支出的，企業(yè)虧損公益性捐贈(zèng)的，非公益性捐贈(zèng)的，核定征收企業(yè)捐贈(zèng)支出的。
二、非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費(fèi)及傭金憑證
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29號(hào)）明確，除委托個(gè)人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費(fèi)及傭金不得在稅前扣除。也就是說，如果不是以轉(zhuǎn)帳形式支付，即使業(yè)務(wù)真實(shí)，并取得中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的發(fā)票，也不能夠在稅前扣除。所以，要求必須通過銀行轉(zhuǎn)賬，只有符合這些規(guī)定才能扣除。
三、境外發(fā)票有異議不能提供境外公證證明
《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十四條規(guī)定，單位和個(gè)人從中國境外取得與納稅有關(guān)的發(fā)票或者憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅審查時(shí)有疑義的，可以要求其提供境外公證機(jī)構(gòu)或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師的確認(rèn)證明，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核認(rèn)可后，方可作為記賬核算的憑證。境外發(fā)票可以作為稅前扣除的憑證，但稅務(wù)稽查時(shí)，如果對(duì)境外發(fā)票有異議的，可以要求企業(yè)提供境外公證機(jī)構(gòu)或境外注冊(cè)會(huì)計(jì)師的證明，不能提供證明的，一律不得稅前扣除。
四、發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)及傭金憑證
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29號(hào)）規(guī)定，企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券，支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)及傭金，不得在稅前扣除。
五、外企為境內(nèi)員工支付的境外保險(xiǎn)憑證
《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的雇員的境外保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)所得稅處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1998〕101號(hào)）規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照有關(guān)國家社會(huì)保險(xiǎn)制度的要求，或者作為企業(yè)內(nèi)部福利或獎(jiǎng)勵(lì)制度，直接為其在中國境內(nèi)工作的雇員（含在中國境內(nèi)有住所和無住所的雇員）支付或負(fù)擔(dān)的各類境外商業(yè)人身保險(xiǎn)費(fèi)和境外社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，如向境外社會(huì)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)和商業(yè)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)支付的失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、退休金、儲(chǔ)蓄金、人身意外傷害保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)等，不得在企業(yè)所得稅前扣除；但該境外保險(xiǎn)費(fèi)作為支付給雇員的工資、薪金的，可以在企業(yè)所得稅前扣除。
六、發(fā)放工資薪金沒有代扣代繳個(gè)人所得稅
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號(hào)）文件規(guī)定，合理的工資薪金支出要件之一為已經(jīng)代扣代繳了個(gè)人所得稅，因此企業(yè)發(fā)放的工資薪金如果沒有代扣代繳個(gè)人所得稅，不能證明其工資薪金支出的屬性，工資薪金發(fā)放表不允許在企業(yè)所得稅前扣除。
七、商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)用支出憑證
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十六條規(guī)定，除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。企業(yè)按國家規(guī)定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險(xiǎn)費(fèi)，以及國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以稅前扣除的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予稅前扣除。即企業(yè)為其投資者或者職工投保商業(yè)保險(xiǎn)所發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)支出，僅限于以上列舉的兩種，才準(zhǔn)予稅前扣除。商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)不得稅前扣除。
八、超過扣除范圍和定額標(biāo)準(zhǔn)的各項(xiàng)費(fèi)用憑證
企業(yè)所得稅允許扣除的具體項(xiàng)目，要按照規(guī)定的范圍、標(biāo)準(zhǔn)在稅前扣除。超出稅前扣除范圍、超過稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的憑據(jù)支出，一律不得稅前扣除。稅收法規(guī)有具體扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)（比例或金額），實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用超過或高于法定范圍和定額標(biāo)準(zhǔn)的部分不得稅前扣除。超過扣除范圍和定額標(biāo)準(zhǔn)不得稅前扣除的費(fèi)用類別包括：職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、捐贈(zèng)支出、利息支出、手續(xù)費(fèi)、傭金支出、五險(xiǎn)一金、補(bǔ)充養(yǎng)老和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)等。例如，業(yè)務(wù)招待費(fèi)憑證超過當(dāng)年銷售收入的5‰不得稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。因此，稅法規(guī)定扣除有限額的，此時(shí)不能按合法有效憑證金額進(jìn)行扣除，而應(yīng)該按稅法規(guī)定來扣除。
九、工資薪金總額超過限定數(shù)額
納稅人支付給本單位員工的工資薪金，以工資表和相應(yīng)的支付單據(jù)為稅前扣除憑證。納稅人應(yīng)按規(guī)定保管工資分配方案、工資結(jié)算單、納稅人與職工簽訂的勞動(dòng)合同、個(gè)人所得稅扣繳情況以及社保機(jī)構(gòu)蓋章的社會(huì)保險(xiǎn)名單清冊(cè)等證明材料，作為備查資料。按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號(hào)）第二條的規(guī)定，國有性質(zhì)企業(yè)發(fā)生的接受外部勞務(wù)派遣用工費(fèi)用中已確認(rèn)的工資薪金支出，應(yīng)計(jì)入本企業(yè)工資薪金總額。工資薪金總額不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額，超過部分，不得計(jì)入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
十、不能提供會(huì)議費(fèi)證明材料的會(huì)議費(fèi)發(fā)票
納稅人發(fā)生的會(huì)議費(fèi)，以發(fā)票和支付單據(jù)為稅前扣除憑證。企業(yè)發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的會(huì)議費(fèi)支出，應(yīng)按主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求，能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證及相關(guān)材料，否則，不得在稅前扣除。會(huì)議費(fèi)證明材料應(yīng)包括：會(huì)議時(shí)間、地點(diǎn)、預(yù)算、出席人員、內(nèi)容、目的、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、支付憑證等。
十一、未經(jīng)申報(bào)的資產(chǎn)損失憑證
企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報(bào)的損失，不得在稅前扣除。
十二、行政罰款、司法罰金及沒收財(cái)物的損失憑證
《企業(yè)所得稅法》第十條明確，支付給行政機(jī)關(guān)的罰款、司法機(jī)關(guān)的罰金和被行政機(jī)關(guān)或司法機(jī)關(guān)沒收財(cái)物的損失不得稅前扣除；但因?yàn)檫`背經(jīng)濟(jì)合同支付給對(duì)方的違約金、罰款、滯納金、訴訟費(fèi)、延期付款的利息等，均屬于與取得收入有關(guān)的支出，可以據(jù)實(shí)扣除。
十三、企業(yè)管理費(fèi)列支個(gè)人所得稅的完稅憑證
《國家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金部分稅款有關(guān)個(gè)人所得稅計(jì)算方法問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第28號(hào)）第四條的規(guī)定，雇主為雇員負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅款，應(yīng)屬于個(gè)人工資薪金的一部分，按照工資薪金支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行稅務(wù)處理。凡單獨(dú)作為企業(yè)管理費(fèi)列支的，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不得稅前扣除。
十四、煙草企業(yè)煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)憑證
《關(guān)于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策的通知》財(cái)稅〔2012〕48號(hào)第三條明確，煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，即使取得有效扣除憑證，也一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
《關(guān)于強(qiáng)化部分總局定點(diǎn)聯(lián)系企業(yè)共性稅收風(fēng)險(xiǎn)問題整改工作的通知》稅總辦函〔2014〕652號(hào)第五條，針對(duì)煙草企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的準(zhǔn)確歸集和稅前扣除問題，明確依據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于部分行業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕72號(hào)）、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕48號(hào)）的規(guī)定，煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不得在企業(yè)所得稅前扣除。
十五、旅行社開具的不能提供證明其真實(shí)性的發(fā)票
很多企業(yè)出國考察，需要旅行社提供發(fā)票。如納稅人發(fā)生出國考察支出，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明資料的，應(yīng)能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證。證明材料應(yīng)包括：考察人員姓名、地點(diǎn)、時(shí)間、任務(wù)、支付憑證等。否則，不得在稅前扣除。
十六、與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的支出憑證
與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的成本費(fèi)用，主要包括：代扣代繳個(gè)人所得稅，委托加工代墊運(yùn)費(fèi)，應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)的其他支出，給退休職工發(fā)放的節(jié)日補(bǔ)助、股東將公款用于消費(fèi)性的支出。個(gè)人投資者以企業(yè)資金為本人、家庭成員支付與企業(yè)經(jīng)營無關(guān)的消費(fèi)性支出、股東將公款用于財(cái)產(chǎn)性的支出。企業(yè)出資購買房屋、汽車、電腦、股票、基金及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者個(gè)人、投資者家庭成員的、單位為職工提供免費(fèi)旅游的支出，娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈(zèng)等支出。
十七、向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用取得的四類憑證
《關(guān)于企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》國家稅務(wù)總局公告2015年第16號(hào)第四條，明確規(guī)定企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的四類情形，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
（一）企業(yè)向未履行功能、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，無實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)的境外關(guān)聯(lián)方支付的費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
（二）企業(yè)因接受境外關(guān)聯(lián)方提供勞務(wù)而支付費(fèi)用，該勞務(wù)應(yīng)當(dāng)能夠使企業(yè)獲得直接或者間接經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)因接受下列勞務(wù)而向境外關(guān)聯(lián)方支付的費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
1.與企業(yè)承擔(dān)功能風(fēng)險(xiǎn)或者經(jīng)營無關(guān)的勞務(wù)活動(dòng)；
2.關(guān)聯(lián)方為保障企業(yè)直接或者間接投資方的投資利益，對(duì)企業(yè)實(shí)施的控制、管理和監(jiān)督等勞務(wù)活動(dòng)；
3.關(guān)聯(lián)方提供的，企業(yè)已經(jīng)向第三方購買或者已經(jīng)自行實(shí)施的勞務(wù)活動(dòng)；
4.企業(yè)雖由于附屬于某個(gè)集團(tuán)而獲得額外收益，但并未接受集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方實(shí)施的針對(duì)該企業(yè)的具體勞務(wù)活動(dòng)；
5.已經(jīng)在其他關(guān)聯(lián)交易中獲得補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)活動(dòng)；
6.其他不能為企業(yè)帶來直接或者間接經(jīng)濟(jì)利益的勞務(wù)活動(dòng)。
（三）企業(yè)使用境外關(guān)聯(lián)方提供的無形資產(chǎn)需支付特許權(quán)使用費(fèi)的，應(yīng)當(dāng)考慮關(guān)聯(lián)各方對(duì)該無形資產(chǎn)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)程度，確定各自應(yīng)當(dāng)享有的經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)向僅擁有無形資產(chǎn)法律所有權(quán)而未對(duì)其價(jià)值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)，不符合獨(dú)立交易原則的，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
（四）企業(yè)以融資上市為主要目的，在境外成立控股公司或者融資公司，因融資上市活動(dòng)所產(chǎn)生的附帶利益向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)，在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
